[제로베이스 재무회계 스쿨] 6주차 강의 Review - 고급회계①

제로베이스 재무회계 스쿨 4기
6주차 학습 일지 

Chapter 1. 고급회계 란?

1.고급회계의 구성

- 환율변동회계

- 사업결합

- 지분법

- 연결회계

 

2. 환율변동회계 란?

1) 환율의 개념

: 환율은 서로 다른 두나라의 통화를 교환할 떄의 교환비율을 나타내는 동시에 한나라 통화의 대외적인가치와 위상을

  나타내기도 함.

: 환율은 공급과 수요의 원칙에 의해 변동

  외화 공급이 수요보다 많으면 외화가치 하락, 원화가치 상승

  외화 수요가 공급보다 많으면 외화가치 상승, 원화가치 하락

 

2) 현물환율과 선도환율

- 현물환율 : 외환의 매매계약 성립과 동시에 통화의 인동와 대금의 결제가 이루어지는 현물거래에 적용되는 환율

  외환거래가 발생한 당시의 현물환율을 역사적환율,  보고기간말의 현물환율을 마감환율 이라 함.

- 선도환율 : 미래 특정시점에서 화폐단위를 교화하는 약정인 선물환거래에 적용도는 환율 (선물 환율 이라고도 함.)

  

3) 기능통화와 표시통화

- 기능통화 : 기업의 영업활동이 이루어지는 주된 경제 환경의 통화

▶ 대부분 기업의 경우 자국통화가 기능통화가 됨.

 

3-1) 기능통화를 결정할 떄 고려하여야 할 지표(참고)

- 재화와 용역의 공급가격에 주로 영향을 미치는 통화(재화용역의 공급가격 표시학 결제하는 통화)

- 재화와 용역의 공급가격을 주로 결정하는 경쟁요인과 법규가 있는 국가의 통화

- 재화를 공급하거나 용역을 제공하는 데 드는 노무원가, 재료원가와 그밖의 원가에 주로 영향을 미치는 통화  

- 재무활동으로 조달되는 통화

- 영업활동에서 유입되는 통상적으로 보유하는 통화

 

- 표시통화 : 재무제표를 표시할 때 사용하는 통화

▶ 보고 통화라고도 함.

​

Chapter 2. 외화항목의 최초인식, 후속측정

1.화폐성항목 VS 비화폐성항목

① 화폐성 항목 : 확정되었거나 결정 가능할 수 있는 화폐단위의 수량으로 받을 권리나 지급할 의무

ex) 현금으로 지급하는 연금과 종업원의 급여, 현금으로 상환하는 충당 부채 등

 

② 비화폐성 항목 : 확정되었거나 결정 가능할 수 있는 화폐단위의 수량으로 받을 권리나 지급할 의무가 없다는 것

ex) 재화와 용역에 대한 선급금, 영업권, 무형자산, 재고자산, 유형자산, 비화폐성 자산 등

 

2. 기능통화 재무제표의 작성

: 보고기업의 기능통화가 아닌 통화로 거래(외화거래)가 발생하면

  이를 기능통화로 측정하여 재무제표를 작성해야 함.

- 외화거래 : 회화로 표시되어있거나 회화로 결제되어야 하는 거래로서 다음을 포함.

1)  외화로 가격이 표시되어 있는 재화나 용역의 매매

2) 지급하거나 수취할 금액이 외화로 표시된 자급의 차입이나 대여

3) 외화로 표시된 자산의 취득이나 처분, 외화로 표시된 부채의 발생이나 상환

 

3. 외화항목의 최초인식

: 기능통화로 외화거래를 최초로 인식하는 경우에 거래일의 외화와 기능통화

  사이의 현물환율을 외화금액에 적용하여 인식.

 

- 거래일은 거래의 인식요건을 최초로 충족하는 날.

​

● 실무적으로는 거래일의 실제 환율에 근접한 환율을 사용.

예를 들어 일주일이나 한달 동안 발생하는 모든 회화거래에 대하여 해당 기간의 평균환율을 사용할 수 있음.

그러나 환율이 유의적으로 변동된 경우에 해당기간의 평균환율을 사용하는 것은 부적절.

 

4. 외화항목의 후속측정 - 화폐성 항목

● 화폐성항목은  확정되었거나 결정가능할 수 있는 화폐단위의 수량으로 결제될 수있는 자산과 부채를 말함.

   화폐성 외화항목은 시점에 따라 다음과 같이 환산하여 후속측정 함.

 

1) 보고기간 말의 후속 측정

- 보고기간 말에 존재하는 화폐성 외화자산/부채는 보고기간 말의 마감환율을 적용하여 환산

- 최초인식일에 적용한 황율과 당기의 보고기간말의 마감환율이 다른경우 외환차이는 특정 통화로 표시된 금액을

  변동된 환율을 사용하여 다른 통화로 환산할때 생기는 차이를 말함.

- 보고기간 말에 외환차이는 그 외환차이가 발생하는 회계기간의 당기손익으로 인식 - 외화환산손익 계정

 

2) 결제일의 후속 측정

- 화폐성 외화자산/부채가 보고기간 중에 결제되는 경우에는 결제일의 현행환율을 적용하여 측정

- 이 경우 최초인식일에 적용한 환율과 결제시점의 현행환율이 다른 경우 외환차이가 발생.

- 화폐성항목의 결제시점에서 발생하는 외환차이는 그 외환차이가 발생하는 회계기간의

  당기손익으로 인식 - 외화차손익 계정

​

5. 외화항목의 후속 측정 - 비화폐성 항목

●비화폐성 항목은 확정되었거나 결정 가능할 수 있는 화폐단위의 수량으로 결제될 수 없는 자산과 부채를 말함.

 

1) 역사적원가 측정대상 비화폐성 외화항목의 후속 측정

- 역사적원가 측정대상 비화폐성 외화항목은 거래발생일의 환율로 환산하여 후속 측정 (원가모형 등)

- 최초인식시에 거래발생일의 환율을 적용하여 측정하고, 후속 측정시에도 거래발생일의 환율을 적용하여

  측정하므로 외환차이가 발생하지 않는다.

 

2) 공정가치 측정대상 비화폐성 외화항목의 후속 측정

- 공정가치 측정대상 비화폐성 외화항목은 공정가치가 결정된 날의 환율로 환산하여 후속 측정

- 비화폐성 외화항목이 공정가치로 측정되고 있다면 장부금액을 공정가치로 측정하고자 하는 것이므로,

  환율도 공정가치측정일의 환율을 적용하여 후속 측정하는 것이 공정가치주의에 부합.

- 최초 인식시 거래발생일의 환율을 적용하여 측정하고 후속 측정시에는 공정가치 측정일의 환율을 적용하여

  측정하므로 외환차이가 발생한다.

 

● 해당 비화폐성 항목에서 생긴 공정가치 평가 손익을 당기손익으로 인식하는 경우에는 

    그 손익에 포함된 환율변동효과도 당기손익으로 인식

● 해당 비화폐성 항목에서 생긴 공정가치 평가 손익을 기타포괄손익으로 인식하는 경우에는

    그 손익에 포함된 환율변동효과도 기타포괄손익으로 인식

구분		최초인식	후속측정	환율변동손익의 인식
화폐성 외화항목		거래발생일 환율	보고기간말 환율	당기손익
비화폐성 외화항목	공정가치측정대상	거래발생일 환율	공정가치측정일 환율	당기손익 or 기타포괄손익
	원가측정대상	거래발생일 환율	거랩라생일 환율	해당사항 없음

 

Chapter 3. 재무제표 외화환산

1. 해외사업장 재무제표의 표시통화 환산

: 해외사업장 : 보고기업과 다른 국가에서 또는 다른 통화로 영업활동을 하는 종속기업, 조인트벤처,

관계기업이나 지점을 말함.

- 해외사업장의 기능통화가 보고기업의 표시통화와 다르다면 기능통화로 작성된

  해외사업장의 재무제표를 보고기업의 표시통화로 환산하여 각각 연결, 지분법 회계를

  적용하고, 이 결과를 보고기업의 재무제표에 반영

​

2. 해외사업장 재무제표의 표시통화 환산 방법

- 해외사업장의 기능통화가 보고기업의 표시통화와 다른경우에 기능통화 재무제표를 표시통화 재무제표로 환산이 필요.

 

2-1) 표시통화 재무제표 환산 방법

① 재무상태표의 자산과 부채 : 해당 보고기간 말의 마감활율로 환산

② 재무상태표의 자본 : 해당 거래발생일의 환율로 환산 ③ 포괄손익계산서의 수익과 비용 : 해당 거래일의 환율 혹은 해당기간의 평균환율​로 환산 ④ 1,2,3의  환산에서 생기는 외환차이 : 기타포괄손익으로 인식

- 이는 보고기업의 기능통화 재무제표를 표시통화로 환산하는 방법과 동일하며,환산에서

   발생하는 외환차이는 해외환산손익의 계정으로 기타포괄손익으로 인식하게 됨.

 

2-2) 해외사업장의 처분​

- 해외사업장을 처분하는 경우에는 기타포괄손익으로 인식한 해외사업장관련 외완차이의

  누계액은 해외사업장의 처분손익을 인식하는 시점에서 자본에서 당기손익으로 재분류조정

- 주의할점 : 기타포괄손익으로 인식한 해외사업환산손익은 해외사업장 손상을 인식한

  시점에서는 손익으로 재분류하지 아니하며, 오직 해외사업장의 처분에 의하여만 

  당기손익으로 재분류조정 될 수 있음.

​

Chapter 4. 사업결합

1. 사업결합의 개념

: 사업결합은 취득자가 하나 이상의 사업에 대한 지배력을 획득하는 거래나 그밖의 사건을 말한다.

 

- 취득자는 피취득자에 대한 지배력을 획득하는 기업을 말하며, 피취득자는 취득자가 사업결합으로 지배력을 획득하는

  대상 또는 사업들을 말한다.

 

● 취득자는 다음과 같이 다양한 방법으로 피취득자에 대한 지배력을 획득할 수 있다.

① 현금, 현금성자산이나 그밖의 자산(사업을 구성하는 순자산 포함)의 이전

② 부채의 부담

③ 지분의 발행

④ 두 가지 형태 이상의 대가의 제공

⑤ 계약만으로 이루어지는 경우를 포함라여 대가의 이전이 없는 방식

 

2. 사업결합의 동기에 대한 다양한 이론

① 효율성이론

: 사업결합을 통해 대상기업의 경영성과를 향상시키거나 시너지 효과를 달성함으로써 추가이윤을 남길 수 있다.

② 정보와 신호효과 이론

: 특정기업에 대해 공개매수 발표가 있을 경우 주식시장에서 이 발표를 공개매수 대상기업이 저평가되어 있다는 정보로서

  받아들이고 대상기업의 주가는 상승하게된다.

③ 대리인문제 이론

: 대리인 비용이 많이 지출될수록 기업의 가치는 떨어지고 비효율적인 경영성과를 보이게 되므로 해당기업은 결합의 대상

  이 되고 사업결합을 통해 기업가치를 상승시킬수 있다.

④ 시장지배력 이론

 : 유사업종의 다른기업을 인수해 기업의 규모를 키우고 규모의 경제나 시너지 효과를 통해 시장점유율을 높일 목적으로

   사업결합이 이루어진다.

 

3. 회계목적 상의 사업결합

① 사업결합에는 취득자가 존재한다.

② 취득대상은 사업이어야 한다.

③ 취득한 사업에 대하여 취득자가 지배력을 행사할 수 있어야 한다.

​

4. 사업결합의 의의

- 사업결합을 법적 형식에 따라 분류하면 합병(merger)과 주식취득(stock acquistion)으로 분류 가능.

 

1) 합병(merger) - 합병회계

: 두 개 이상의 기업이 결합하여 법률적, 경제적으로 하나의 실체가 되는 것을 의미.

- 합병은 피취득자를 법적으로 해산,소멸시키는 형식의 사업결합을 말하는것. 이 때 취득자를 합병회사라 하며, 피취득자   를 피합병회사라 한다. (흡수합병/신설합병 있음)

 

2) 주식취득(stock acquistion) - 연결회계

: 지분인수라고도 불리며, 취득자가 피취득자의 주식을 취득하지만 피취득자의 법률적 실체를 소멸시키지 않고

  피취득자를 지배하는 형식의 사업결합을 말함.

- 주식취득을 통한 사업결합의 경우 합병방식을 통한 사업결합과 달리 취득자와 피취득자가 법적으로 독립된 실체로서

  계속 존속하며, 각각 별도의 회계시스템에 따라 재무제표를 작성하게 된다.

- 이때 취득자를 지배기업이라 하며, 취득자를 종속기업이라 함.

 

Chapter 5. 회계처리

1.취득법의 적용

: 모든사업결합은 취득법을 적용하여 회계처리를 수행.

 

① 취득자의 식별 : 현금이나 그 밖의 자산 이전 혹은 지분 발행하는 주체

② 취득일의 결정 : 지배력을 획득한 날

③ 식별가능한 취득 자산, 인수 부채 및 피취득자에 대한 비지배지분*의 인식과 측정

    * 비지배지분은 주식취득의 경우에만 발생 - (연결회계)

④ 영업권 또는 염가매수차익의 인식과 측정

 

2. 합병회계의 절차

1) 식별가능한 취득자산과 인수부채에 대한 인식과 측정​

: 취득자는 영업권과 분리하여 식별가능한 취득 자산과 인수 부채를 취득자의 재무제표에

  자산과 부채로 각각 인식하는 것을 원칙

 

● 사업결합으로 식별가능한 취득 자산과 인수 부채를 인식하기 위해서는 다음의 인식조걱을 모두 충족해야함.

① 자산과 부채의 정의 충족

- 식별가능한 취득 자산과 인수 부채는 취득일에 재무제표의 작성과 표시를 위한 개념체계의 자산과 부채의 정의를 충족. 

② 사업결합거래의 결과로 교환된 자산과 부채

- 식별가능한 취득 자산과 인수 부채는 별도 거래의 결과가 아니라 사업결합거래에서 취득자와 피취득자 사이에 교환된

  것의 일부여야 함.

 

● 주의할 점은 취득자가 인식의 원칙과 조건을 적용할 경우에 피취득자의 이전 재무제표에 자산과 부채로 인식되지

   않았던 자산과 부채의 일부가 사업결합의 결과로 인식될 수 있음.

   ex) 연구개발프로젝트, 브랜드명, 특허권 등 무형자산

 

1-1) 피취득자의 운용리스계약

- 취득자는 피취득자가 리스이용자인 경우 운용리스와 관련한 어떠한 자산이나 부채도 취득일에 인식해서는 안된다.

- 예외적으로 다음의 경우 피취득자의 운용리스계약과 관련하여 별도의 자산이나 부채가 인식될 수 있다.

① 시장조건보다 유리한 운용리스 조건 : 피취득자의 운용리스의 조건이 시장 조건에 비하여 유리하다면

                                                                무형자산으로 인식

② 시장조건보다 불리한 운용리스 조건 : 피취득자의 운용리스의 조건이 시장 조건에 비하여 불리하다면

                                                                부채로 인식

③ 시장조건의 운용리스 조건 : 운용리스가 시장참여자가 그 리스에 대해 특정 가격을 추가로 지불할 의도가 있다면,

                                                 무형자산으로 인식 가능

 

1-2) 사업결합에서 취득한 식별가능한 무형자산

- 취득자는  사업결합에서 취득한 식별가능한 무형자산을 영업권과 분리하여 인식한다.

- 무형자산은 분리가능성 기준과 계약적법적 기준을 충종학느 경우에 식별가능하다고 봄.

- 분리가능성기준은 취득한 무형자산이 피취득자에게서 분리되거나 분할될 수 있고, 개별적으로 또는 관련된 계약,

  식별가능한 자산이나 부채와 함께 매각, 이전, 라이선스, 임대, 교환할 수 있음을 의미.

 

- 식별가능하지 않은 취득한 무형자산의 가치는 영업권에 포함. 집합적 노동력은 영업권과 분리하여 인식되는 식별가능한 자산이 아니기때문에 그에 귀속될 만한가치가 있다면 그가치를 영업권에 포함함.

 

- 자산의 요건을 충족하지 못한 항목 중 귀속될 만한 가치가 있는 것은 영업권에 포함.

  잠재적 계약은 그 자체로 자산이 아니기 때문에 영업권과 분리하여 인식하지 않음.

 

1-3) 측정의 원칙

- 취득자는 식별가능한 취득 자산과 인수 부채를 취득일의 공정가치로 측정한다.

● 식별가능한 취득 자산과 인수 부채를 측정하는 경우의 유의사항

- 불확실한 현금흐름을 가지는자산(평가충당금)

:취득일 현재 사업결합에서 취득일의 공정가치로 측정된 취득 자산에 대하여 별도의 평가충당금은 인식하지 않음.

 

2. 이전대가의 측정

: 사업결합의 대가로 취득자가 피취득자의 소유주에게 제공하는 대가

* 취득자가 지급하는 이전대가는 공정가치로 측정하며, 그 공정가치는 취득자가 이전하는 자산, 취득자가 피취득자의 이전 소유주에 대하여 부담하는 부채 및 취득자가 발행한 지분의 취득일의 공정가치 합계로 산정

​

3. 영업권 또는 염가매수차익의 인식과 측정

1) 영업권

: 개별적으로 식별하여 별도로 인식할 수 없으나 사업결합에서 획득한 그 밖의 자산에서 발생하는 미래경제적 효익을

  나타내는 자산.

- 개별적인 식별이 불가능하기 때문에 다른 무형자산처럼 개별적인 취득도 불가능하다.

- 특정 사업을 매수하는 사업결합의 경우에만 인식됨. (참고) 내부창출 영업권 → 가치인정 X 

​

● 영업권의 인식과 측정 : 취득자는 현재 사업결합으로 취득한 식별가능한 순자산의 공정가치와 사업결합으로

제공한 이전대가를 비교하여 이전대가가 시별가능한 순자산의 공정가치를 초과하는 경우 이를 영업권으로 최초 인식

- 영업권 (초과지급액) = 식별가능한 취득자산과 인수부채의 공정가치 - 취득일 현재 이전대가의 공정가치

​

2) 염가매수

: 사업결합으로 취득한 식별가능한 순자산의 공정가치와 사업결합으로 제공한 이전대가를 비교하여

  이전대가가 식별가능한 순자산의 공정가치에 미달하는 상황에서 발생한다.

​

- 염가매수의 결과로 발생하는 차익을 염가매수차익이라 하며, 취득자는 즉시 당기손익으로 인식한다.

  염가매수차익 (과소지급액) : 식별가능한 취득자산과 인수부채의 공정가치 - 이전대가의 공정가치

​

3) 사업결합의 기타사항

● 취득관련원가

: 취득자가 사업결합을 하기 위해서 발생시킨 원가이다.​

  중개수수료, 내부취득부서의 유지 원가를 포함한 일반관리원가 , 발행원가가 포함됨.

​- 취득자는 취득관련원가에 대하여 원가가 발생하고 용역을 제공받은 기간에 비용으로 회계처리 한다.

 

● 단계적 취득시 회계처리

: 단계적으로 지분을 구입하며 이루어지는 사업결합

- 취득자는 이전에 보유하고 있던 피취득자에 대한 지분을 취득일의 공정가치로 재측정하고 그 결과 차손익이 있다면

  당기손익으로 인식한다.

- 단계적 취득의 이전대가 = 취득일 직전까지 보유한 기존지분의 공정가치 + 취득일에 추가 취득한 지분의 취득원가

- 이전 보고기간에 취득자가 피취득자에 대한 기분의 가치변동을 기타포괄손익으로 인식한 경우 기타포괄손익으로 인한   

  금액에 대해 취득자가 이전에 보유하던 지분을 직접 처분한다면 이전대가는 공정가치로 측정한다.

 

​

4) 영업권의 손상차손

● 한국채택국제회계기준

-영업권은 비한정의 내용연수를 가지는 무형자산. 상각하지 않고, 손상차손에 대한 인식여부만을 고려하도록

 규정 하고있음

● 일반기업회계기준

- 대부분 법인세법상 내용연수인 5년 상각기간 반영하는 케이스가 많음.

- 매 보고기간 말마다 모든 자산은 당해 자산의 손상을 시사하는 징후가 있는지 검토한다.

  만약 그런 징후가 있다면 해당 자산의 회수가능액을 추정한다.

​

● 현금창출단위와 손상검토와 손상

: 자산손상을 시사하는 징후가 있다면 개별 자산별로 회수가능액을 추정하는것이 원칙.

- 개별 자산별 회수가능액을 추정할 수 없다면 그 자산이 속하는 현금창출단위의 회수가능액을 결정하여, 현금창출단위

  수준에서 손상차손과 손상차손의 환입을인식 하여야함.

 

* 현금창출단위 : 다른 자산이나 자산집단에서 현금유입과는 거의 독립적인 현금유입을 창출하는

  식별가능한 최소자산집단

 

​ ● 영업권을 포함한 현금창출단위의 손상

- 영업권은 해당 영업권만을 대상으로 개별적으로 손상차손을 인식하는것이 불가능하며, 영업권이 속한 현금창출단위를     기준으로 손상가능성을 검토하고 손상차손을 인식함

 

 ● 영업권에 대한 손상을 인식하기 위한 절차

① 영업권을 현금창출단위에 배분

② 현금창출단위에 대한 손상가능성의 검토

  - 주의할점: 개별 자산에 대한 손상검사를 먼저 실시하고 해당 자산에 대하여는 손상차손을 우선 인식해야함.

③ 현금창출단위에 대한 손상차손의 인식

- 현금창출단위의 회수가능액이 장부금액에 미달하는 경우에는 손상차손을 인식한다.

- 손상차손은 다음과 같은 순서로 배분하여 현금창출단위에 속하는 자산의 장부금액을 감소시킨다. 장부금액의 감소는

  당기손익으로 인식.

(1) 현금창출단위에 배분된 영업권의 장부금액을 감소시킨다.

(2) 그 다음 현금창출단위에 속하는 다른 자산에 각각 장부금액에 비례하여 배분한다.

 

 ● 영업권을 포함한 현금창출단위의 손상차손환입

- 영업권에 대해 인식한 손상차손은 후속기간에 환입할 수 없다.

 

★ 수강 후기

금주부터는 고급회계를 시작했습니다.

이름 부터가 고급회계라서 그런지 처음에 어렵겠구나 라고 생각했는데 이론설명후 예제 연습문제를 풀어보며 설명을 해주셔서 그나마? 이해하는데 도움이 되었습니다.

내용자체는 전부 처음 듣는 내용들이 많아서 힘들긴 했습니다만 시간내어 자주 봐야 익숙해질것 같습니다.

 

이외로 금주부터 주어지는 실습과제들이 어려워져서 힘들지만 어찌저찌 해결해 나가곤 있는데 이부분에 대해서는

별도의 예시? 힌트 같은 설명이 있으면 좋겠습니다. 남은 수업들도 열심히 따라가야겠습니다.

 

모두 화이팅입니다.

 

“이 글은 제로베이스 재무회계 취업 스쿨의 강의 자료 일부를 발췌하여 작성되었습니다.”